| Il ritardo nei pagamenti
GLI INTERESSI DI MORA: come comportarsi.
La nuova normativa disciplina la scadenza dei pagamenti e automatizza la decorrenza degli interessi di mora. Gli aspetti contabili e fiscALI di una questione di correttezza e giustizia economica.
Il recepimento della Direttiva Comunitaria n. 2000/35/CE, avvenuto con il Decreto Legislativo 9 Ottobre 2002 n. 231, ha reso di attualità la problematica della rilevazione e contabilizzazione degli interessi di mora. Infatti con la nuova normativa, oltre ad aver disciplinato per legge la scadenza dei pagamenti nelle transazioni commerciali, il Legislatore ha reso automatica la decorrenza degli interessi di mora, cioè degli interessi risarcitori del ritardato pagamento. In questa sede ci si limita all’esame della disciplina nei suoi riflessi contabili e fiscali.
Interessi di mora: rilevazione e contabilizzazione.
Gli interessi di mora sono proventi che maturano in funzione del tempo a partire dall’evento giuridico che li rende applicabili, in particolare, a partire: dalla data di costituzione in mora, se richiesta; dalla data di mancato pagamento; oppure, se diversamente previsto da specifica clausola contrattuale, dal diverso evento da quest’ultima previsto; o, infine, automaticamente, in base alle disposizione del D.Lgs. 231/02, per i contratti stipulati dal 8.8.02.
Quindi gli interessi di mora, qualora applicabili e a decorrere dalla data di maturazione, devono essere imputati a Conto economico in base al principio di competenza, anche con una sola rilevazione effettuata in sede di chiusura di ciascun esercizio, con l’imputazione ad un conto del gruppo corrispondente al gruppo di appartenenza del credito. A conto economico, la imputazione sarà alla voce “C - PROVENTI ED ONERI FINANZIARI”, ed in particolare:
• C 16 a) Altri proventi finanziari da crediti iscritti nelle immobilizzazioni
• C 16 d) Proventi diversi dai precedenti (per crediti dell’attivo circolante)
È opportuno, per aziende con numerosi clienti, dotarsi di un programma informatico che, partendo dallo scadenziario e dal c.d. “ageing”-“anzianità”- “clienti”, calcoli esattamente i giorni di mora ed i conseguenti interessi.
Il calcolo degli interessi di mora deve avvenire applicando un tasso su base annua pari al tasso di finanziamento deliberato dalla Banca Centrale Europea, maggiorato di 7 punti.
Incasso: la “svalutazione a bilancio”.
Altra questione rilevante è la gestione dell’incasso dei crediti per interessi di mora. Importante è la comunicazione al debitore dell’importo per interessi di mora maturati: quest’ultimo dovrà anche rilevare il connesso debito nel proprio bilancio.
Come previsto dal Principio Contabile CNDC R n. 15 (par. D.IX), qualora la maturazione e contabilizzazione degli interessi (ed in particolare di quelli di mora) porti alla contabilizzazione per competenza di interessi di “dubbio incasso”, “il riconoscimento dei medesimi va sospeso e quelli in precedenza rilevati vanno valutati al presumibile valore di realizzo. Se si ritiene di continuare a riconoscerli, va effettuato uno stanziamento nel fondo svalutazione crediti in relazione alla possibilità di recupero”. Tale indicazione va però coordinata con la normativa fiscale di cui all’art. 71 T.U.I.R.!
A conto economico, la svalutazione dei crediti per interessi di mora, dovrà essere contabilizzata in separato conto da classificare alla voce “B 10 d) Svalutazioni dei crediti compresi nell’attivo circolante e delle disponibilità liquide”, oppure, se relativi a crediti finanziari, alla voce “D 19 d) Svalutazione di immobilizzazioni finanziarie”. In Nota integrativa occorre fornire dettagli in relazione ai crediti per interessi di mora iscritti in bilancio, anche se svalutati al 100.
Aspetti fiscali: imposte dirette ed indirette.
Ai fini delle imposte dirette, gli interessi di mora costituiscono proventi tassabili per competenza e, ai sensi dell’art. 75 III° comma T.U.I.R., concorrono alla formazione del reddito indipendentemente dalla loro contabilizzazione e indicazione nel conto economico.
Quest’ultima disposizione ha particolare rilevanza, in quanto rende di fatto “obbligatoria” la contabilizzazione degli interessi di mora. Infatti se non fossero contabilizzati verrebbero comunque attratti a tassazione nell’esercizio di maturazione, come disposto dal comma 3 del sopraccitato art. 75 T.U.I.R.. Ciò a maggior ragione se in forza di norma che ne ha resa automatica ed obbligatoria la maturazione.
Poiché però è assai comune che gli interessi di mora non vengano di fatto riscossi, il T.U.I.R. al comma VI° dell’art. 71 prevede che possano essere svalutati per l’intero importo, con un accantonamento fiscalmente deducibile. Quindi se contabilizzati, gli interessi di mora possono essere accantonati in apposito fondo e non avere alcun riflesso dal punto di vista civilistico e, soprattutto, fiscale. In particolare gli accantonamenti per rischi su crediti per interessi di mora sono fiscalmente deducibili alle seguenti condizioni e limiti:
• fino al 100% dell’ammontare dei crediti stessi imputato in contropartita fra gli interessi di mora al conto economico
•siano accantonati in ciascun esercizio, in base all’importo maturato cioè secondo il principio della competenza temporale (l’importo dei crediti maturato in ogni esercizio costituisce il limite massimo per le svalutazioni ed accantonamenti.
Non è richiesta l’iscrizione in appositi fondi del passivo in quanto sono ammesse le svalutazioni dirette.
La sostanza della disposizione di cui all’art. 71 è quindi quella di sospendere la tassazione degli interessi di mora fino al momento di effettivo realizzo. Nell’esercizio di iscrizione degli interessi maturati per competenza e di accantonamento della relativa svalutazione al 100%, non si avrà infatti alcun effetto sul reddito fiscale imponibile, né si dovranno effettuare variazioni in aumento/diminuzione in dichiarazione dei redditi. Nell’esercizio di effettivo incasso dei crediti per interessi di mora, nell’ipotesi in cui non risultassero a bilancio residui crediti lordi per interessi di mora, la tassazione di quelli incassati avverrà indirettamente operando lo storno del fondo rischi su crediti per interessi di mora, precedentemente stanziato, ed il passaggio dello stesso a sopravvenienza passiva di conto economico. I crediti per interessi di mora non rientrano nell’imponibile per il calcolo del fondo rischi su crediti.
Ai fini I.R.A.P. gli interessi di mora non costituiscono elemento rilevante; anche gli accantonamenti per svalutazione degli stessi sono irrilevanti e comunque indeducibili.
Ai fini I.V.A. occorre evidenziare il diverso trattamento degli interessi di mora rispetto a quelli per dilazioni di pagamento, per la loro diversa natura giuridica: gli interessi di mora sono esclusi da I.V.A. (rif. Art. 15, comma 1, DPR 633/72), mentre gli interessi per dilazione del pagamento sono soggetti ad I.V.A.: operazione esente art. 10, comma 1 n. 1) DPR 633/72. L’interesse di mora non è infatti il corrispettivo sinallagmatico di una controprestazione (obbligazione di “fare, non fare e permettere”) del creditore, ma ha natura risarcitoria di danno provocato al credito con il ritardato pagamento.
Per documentare il movimento sarà opportuno e necessario emettere un documento di addebito: indicare che l’operazione è esclusa dall’I.V.A. ex-art. 15, comma 1, n. 1 DPR 633/72 e assoggettare il documento ad imposta di bollo (1,29 euro), non dovuta se l’importo del documento non supera 77,47 euro).
Riflessione conclusiva sulla nuova legge.
La nuova normativa di cui al D.Lgs. 231/02, riproponendo la problematica di calcolo ed iscrizione a bilancio degli interessi di mora, apre un nuovo capitolo di “investimenti” da effettuarsi nelle aziende, sia organizzativo-procedurali che informatici. È già stato osservato che accanto all’obbligatorietà di iscrizione degli interessi di mora la disciplina in esame non ha introdotto nuovi strumenti giuridici per agevolare il recupero degli stessi, dovendosi per questo affidare ai consueti strumenti della “giustizia civile”. Sembra quindi che l’aggravio amministrativo imposto alle imprese sia la sola pratica conseguenza del recepimento della Direttiva comunitaria.
Riteniamo che, come al solito, la “bontà di una legge” stia nel positivo utilizzo che la pratica aziendale sarà in grado di poterne fare, nonché, speriamo nell’interesse del sistema economico, nel benefico effetto che potrà avere per “moralizzare” comportamenti finanziari particolarmente “tesi”. Non sappiamo peraltro se la normativa avrà un effettivo riscontro pratico e quale sarà l’effetto che produrrà in particolare su debitori cronicamente in ritardo, quali lo Stato ed i vari Enti pubblici.
Rosita Forcellini
Studio Campidori Commercialisti & Ass.
Tel 0341357711-Fax 0341360136forcellini@studiocampidori.it |
